Převody bytů SRO společníkům - úplatně vs. bezúplatně

Bezúplatný nebo úplatný převod bytů společníkům SRO?

Při privatizaci domovního fondu městských a obecních úřadů formou prodeje celých budov (nikoli jednotek), v zásadě vznikala bytová družstva a společnosti s ručením omezeným, jejichž zakladateli byli oprávnění nájemci bytů v těchto budovách. Je třeba uvést, že SRO vznikala především v raných dobách privatizace (1994 - 1998) a později docházelo již téměř výhradně k zakládání bytových družstev. Hlavním důvodem pro založení SRO namísto družstva, byl zřejmě požadavek zakladatelů mít možnost ovlivňovat kdo se stane uživatelem bytu v domě. Bytová družstva totiž neměla a nemají možnost zamezit převodu družstevního podílu (dříve členství) a není tak možnost ovlivnit, kdo se po převodu stane uživatelem bytu a zda-li tím nebude narušeno dosavadní bezproblémové soužití obyvatel domu. Tato možnost ovlivňovat osoby uživatelů bytů je však vykoupena mnoha negativy a jsme toho názoru, že založení SRO za účelem koupě budovy v rámci privatizace obecních domů bylo řešení poněkud nešťastné. Ve společnostech s ručením omezeným docházelo ke shromáždění zdrojů potřebných ke krytí kupní ceny domu a pozemku při jejich koupi od obecního úřadu v podstatě dvěma způsoby:

• společníci splatili pouze minimální zákonný vklad ve výši 20 000,-Kč do základního kapitálu (účet 411) a zbytek „ceny“ jejich bytu splatili do tzv. kapitálového fondu (účet 413);
• společníci složili celou „cenu“ jejich bytu jako svůj podíl na základním kapitálu (pouze účet 411).

Dále je třeba konstatovat, že v případě převodu bytů z vlastnictví SRO, založeného za účelem pořízení domu s jednotkami (zde pomineme poněkud nepřesnou formulaci zákona ve vztahu k pojmu jednotka dle NOZ, která by mohla v ryze teoretické rovině způsobovat výkladové obtíže), do vlastnictví společníků, jsou splněny podmínky pro následné uplatnění osvobození dle ustanovení § 8 odst. 2. zákonného opatření senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí, a též i podmínky pro osvobození od daně z příjmu fyzických osob dle ustanovení § 4a písm. h) zák. č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (ZDP). S ohledem na ustanovení § 1188 NOZ, je vyloučen převod bytu v předmětném domě jiné osobě, než společníkovi. Ze stejného důvodu lze konstatovat, že na daný případ nedopadá ustanovení § 23 odst. 7. ZDP, neboť předmětné byty nelze obchodovat v běžných obchodních vztazích, ale výlučně ve vztazích s osobami spojenými (se společníky) a jednajícími ve shodě. V závislosti na těchto skutečnostech je pak třeba zvolit jednu z následujících variant privatizace bytů společníkům SRO:

Varianta A – převod částečně úplatný

V této variantě se předpokládá, že součet zůstatků účtů základního kapitálu (ZK - účty 411) a ostatních kapitálových fondů (OKF - účty 413) určených na pořízení a technické zhodnocení domu a pozemku, se rovná účetní zůstatkového hodnotě dlouhodobého hmotného majetku (DHM - účty 021 a 031). Společnost převede jednotky společníkům kupní smlouvou, přičemž součet všech kupních cen se bude rovnat celkové účetní zůstatkovou hodnotě DHM snížené o výši základního kapitálu (součet kupních cen se tedy bude rovnat zůstatku OKF). Zároveň se společnost ve smlouvě zaváže vrátit společníkům jejich vklad do kapitálového fondu. O vyřazení dlouhodobého hmotného majetku bude účtováno v souladu s odst. 5.4.1. ČSÚ 013, tedy zůstatková cena domu i pozemku (po vymezení jednotek se bude jednat o vyřazení jednotek) bude zúčtována do nákladů. Do výnosů budou účtovány kupní ceny. Účetní zápisy budou následující:

Jak patrno, společnost vykáže při řádné účetní závěrce k poslednímu dni účetního období ztrátu z uvedených operací ve výši základního kapitálu, která se přenese do dalšího účetního období; bude však tímto základním kapitálem v plné výši kryta. Zároveň budou sníženy závazky ke společníkům, vzniklé a účtované v minulosti na účtech ostatních kapitálových fondů za účelem pořízení domu a pozemku. Tento stav bude tedy věrně a poctivě podávat obraz o skutečném stavu majetku a závazků a finanční situaci společnosti po dokončení privatizace bytů.

Varianta B – převod zcela bezúplatný

Zde hned v úvodu upozorňujeme, že tento postup považujeme za správný pouze v případě, že SRO neeviduje žádné vklady společníků na OKF, ale pouze na ZK. V této variantě je vlastně nepodstatné, zdali společníci hradili celou „cenu“ svého bytu (při koupi domu od obecního úřadu) společnosti celou jako svůj vklad do základního kapitálu, nebo částečně jako svůj vklad do ZK a částečně jako vklad do OKF. Společnost v tomto případě převede jednotky společníkům bezúplatně, nebudou tak stanoveny kupní ceny, a o vyřazení dlouhodobého hmotného majetku se bude účtovat obdobně jako při variantě A:

Při tomto postupu účtování společnost vykáže při řádné účetní závěrce k poslednímu dni účetního období ztrátu z uvedených operací ve výši DHM, neboť nebude možné účtovat o výnosech. Zde je zcela zjevná nemožnost účetně vypořádat závazky ke společníkům v podobě vkladů do OKF, složených za účelem koupě domu a pozemku, což je jednou ze zákonných podmínek pro uplatnění osvobození od daně z příjmu (závazek za společníky takto v účetnictví přetrvá i po převodu bytů). Účetní ztráta přenesená do následujícího účetního období bude kryta základním kapitálem a případně částečně prostředky evidovanými na účtech OKF. Tyto zálohy by však již neměly být v účetnictví zachyceny, neboť společnost se s těmi, kteří tyto zálohy uhradili, vypořádala formou převodu jednotek do jejich vlastnictví. Je tedy zřejmé, že tento stav by věrně a poctivě skutečný obraz majetku a závazků společnosti nepodával.

Varianta C – převod zcela úplatný

Tuto variantu uvádíme pouze pro úplnost, neboť přesto, že by bylo možné ji považovat z účetního hlediska za nejpřesnější, vyvolala by další nezanedbatelné finanční náklady, byla by časově výrazně náročnější, a proto se v praxi nevyužívá (zvýšení nákladů pouze z důvodu použití vhodnějšího účetního postupu by zjevně nebylo v obhajitelném zájmu společnosti ve smyslu ustanovení § 51 odst. 1. ZOK). Společnost by v tomto případě rozhodla nejdříve o snížení základního kapitálu (postupem dle § 233 ZOK), neboť byl zdrojem pořízení dlouhodobého hmotného majetku. O snížení základního kapitálu lze dle ustanovení odstavce 3.1.3. Českého účetního standardu č. 013 účtovat až po zápisu této skutečnosti do obchodního rejstříku. Další postup by byl obdobný jako u varianty A s tím rozdílem, že kupní ceny jednotek by byly stanoveny ve skutečné výši zůstatkové ceny dlouhodobého hmotného majetku, tedy součet kupních cen by se zůstatkové ceně DHM rovnal. Dalším postupem dle varianty A by se hospodářský výsledek z účetních operací rovnal nule, tedy nevznikla by ztráta žádná a na účtech základního kapitálu by byla evidována vždy 1,-Kč na každého společníka (minimální výše vkladu společníka SRO dle § 142 ZOK).

Závěrem považujeme za vhodné uvést zde přesné znění ustanovení § 7 odst. 2. zák. č. 563/1991 Sb. o účetnictví, v platném znění: Zobrazení je věrné, jestliže obsah položek účetní závěrky odpovídá skutečnému stavu, který je přitom zobrazen v souladu s účetními metodami, jejichž použití je účetní jednotce uloženo na základě tohoto zákona. Zobrazení je poctivé, když jsou při něm použity účetní metody způsobem, který vede k dosažení věrnosti. Tam, kde účetní jednotka může volit mezi více možnostmi dané účetní metody a zvolená možnost by zastírala skutečný stav, je účetní jednotka povinna zvolit jinou možnost, která skutečnému stavu odpovídá. Pokud dojde ve výjimečných případech k tomu, že použití účetních metod stanovených prováděcími právními předpisy bude neslučitelné s povinností podle odstavce 1, postupuje účetní jednotka odchylně tak, aby byl podán věrný a poctivý obraz.